【簿記1級】 委託販売 ：手許商品区分法とその都度法・期末一括法

委託販売の会計処理：特殊商品売買をマスターする

1. 特殊商品売買としての委託販売

商品を販売する形態には、通常の販売形態（一般商品売買）とは異なる様々な工夫された形態が存在します。これらは特殊商品売買と呼ばれ、本講義で扱う委託販売もその一つです。

委託販売とは、当社（委託者）が商品の販売を他社（受託者）に任せる（委託する）形態の販売をいいます。受託者は販売を代行し、その対価として手数料（積送諸掛費）を受け取ります。

特殊商品売買を学習する上で最も重要となるのが、「いつ、売上を認識するのか」という収益認識の問題です。2021年4月より「収益認識に関する会計基準」が適用されましたが、本講義で扱う委託販売の基本的な会計処理自体は従来と大きく変わりません。ただし、収益を認識する背景にある考え方は、この基準の影響を受けています。

2. 手許商品区分法による処理

委託販売の会計処理では、通常、手許商品区分法を用います。

手許商品区分法とは、販売を委託した商品など、手許にない商品を、手許にある商品（一般商品売買の商品）と区別して別の勘定で処理する方法です。一般商品売買を三分法で処理している場合、手許商品区分法はこの三分法をベースとして商品を区分することになります。

委託販売において、販売を委託するために委託先へ送った商品のことを「積送品」といいます。この商品は、一般商品売買の商品（手許商品）と区分して記録するため、『積送品』勘定へ振り替えます。

委託販売特有の勘定科目

委託販売では、以下の特有の勘定科目が使用されます。

1. 積送品（資産）：委託先に送った商品の原価を記録し、手許商品と区分するための勘定科目です。
2. 積送品売上（収益）：委託先が顧客に商品を販売した際に計上する売上高です。
3. 積送売掛金（資産）：委託先が顧客から回収した売上金のうち、手数料などを差し引いて後日当社に入金される金額を指します。一般商品売買の『売掛金』とは区別して処理されます。これは、販売を委託している業者への売掛金であり、通常の得意先に対する売掛金とは中身が異なるためです。
4. 積送諸掛費（費用）：委託先が販売を代行してくれたことに対して支払う手数料や販売上のコストです。P/L上では「販売費及び一般管理費」として処理されます。

3. 売上原価を振り替えるタイミングの違い

手許商品区分法は、売上原価を計算するタイミングによって、「その都度法」と「期末一括法」の2つに大別されます。特殊商品売買の問題を解く際は、どちらの方法を採用しているかをまず確認することが重要です。

（１）期末一括法（きまついっかつほう）

期末一括法は、区分把握していた積送品が売れた場合の売上原価を、期末に一括して計算し、決算整理仕訳として『仕入』勘定へ振り替える方法です。

特徴的な処理：

• 期中（販売時）：売上が発生しても、積送品の売上原価の振り替えは行いません。
• 決算整理時：売れた分の積送品の原価を『積送品』勘定から『仕入』勘定へ振り替えます。

通常、『仕入』勘定の金額は、一般商品売買に関する決算整理仕訳の結果、売上原価となっています。特殊商品売買の売上原価もこの『仕入』勘定に加算される形となります。

（２）その都度法（そのつどほう）

その都度法は、積送品が販売された都度、売れた分の売上原価を計算し、『仕入』勘定へ振り替える方法です。

特徴的な処理：

• 期中（販売時）：売上発生の仕訳と同時に、売上原価の振り替え仕訳を行います。
  • (借) 仕入 XXX (貸) 積送品 XXX。
• 決算整理時：期中にすでに売上原価の振り替えが完了しているため、積送品に関する決算整理仕訳は原則として行いません。

4. 特殊商品売買の解法テクニック

手許商品区分法では、積送品と一般商品の区分、そして『仕入』勘定への頻繁な記入が行われるため、数字の流れを正確に把握する必要があります。

特殊商品売買の問題を解く上での定石は、「商品BOX図」、「積送品BOX図」、および「仕入勘定分析」を下書きに利用することです。積送品は一般商品とは帳簿上も区分して把握されているため、BOX図や勘定分析も別々に作成すると流れが見えやすくなります。資料から読み取れる数字が、下書きのどの部分に入るのかを正確に把握する力が問われます。

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問題解説

問1：期末一括法における積送時と販売時の仕訳

この問題は、委託販売における基本的な期中仕訳、特に手許商品区分法・期末一括法を採用している場合の処理を確認するためのものです。

1. 積送時（原価4,500円の商品を積送）

商品を販売するために委託先へ送ることを「積送」といい、この商品は手許にある商品と区別するため、『積送品』勘定に振り替えます。この処理により、仕入れた商品の原価（仕入勘定）から、委託販売に回した商品の原価が区分されます。 （仕訳）(借) 積送品 4,500 (貸) 仕入 4,500。

2. 販売時（売上6,000円、手数料600円、手取金5,400円が積送売掛金）

委託先が顧客に商品を販売した時点で売上が認識されます。売上高は6,000円です。 委託先へ支払う手数料600円は、当社にとって販売上のコストであり、『積送諸掛費』として処理し、販売費及び一般管理費となります。 手取金5,400円（売上6,000円－手数料600円）は後日入金されるため、『積送売掛金』として計上します。これは通常の得意先への売掛金とは区別されるためです。 また、本問は期末一括法を採用しているため、この販売時点では売上原価（4,500円）の振り替えは行いません。原価の振り替えは期末の決算整理仕訳で一括して行われます。

（仕訳）

借方科目	金額	貸方科目	金額
積送売掛金	5,400	積送品売上	6,000
積送諸掛費	600

この仕訳のパターンは、委託販売の基本的な理解に不可欠です。

問2：その都度法における売上原価の算定

この問題は、手許商品区分法・その都度法における売上原価認識のメカニズムを問うものです。

その都度法では、積送品が販売された都度、売れた分の原価を『積送品』勘定から『仕入』勘定へ振り替えます。したがって、期中に『仕入』勘定に振り替えられる積送品売上原価の総額は、「期中に販売された積送品の原価」に等しくなります。

積送品の原価の流れは「積送品BOX図」で把握するのが定石です。

$ \text{期首積送品} + \text{当期積送高} = \text{期中販売原価} + \text{期末積送品} $

データより、

• 期首積送品：1,000円
• 当期積送高：6,000円
• 期末積送品：1,500円

期中販売原価を求める計算式は以下の通りです。 $$ \text{期中販売原価} = (\text{期首積送品} + \text{当期積送高}) – \text{期末積送品} $$ $$ \text{期中販売原価} = (1,000 \text{円} + 6,000 \text{円}) – 1,500 \text{円} $$ $$ \text{期中販売原価} = 7,000 \text{円} – 1,500 \text{円} = 5,500 \text{円} $$

その都度法では、この販売原価5,500円が販売の都度、『仕入』勘定に振り替えられています。

**積送諸掛費（400円）**は、販売費として処理される手数料であり、売上原価を構成する要素ではないため、計算には含めません。

したがって、期中に『仕入』勘定に振り替えられる積送品売上原価の総額は5,500円です。

問3：期末一括法における決算整理仕訳

この問題は、期末一括法を採用している場合の決算整理の要点を問うものです。

期末一括法では、期中取引では売上原価を振り替えていないため、決算時において、売れた分の積送品の原価を『積送品』勘定から『仕入』勘定へ振り返る決算整理仕訳が必要です。

まず、決算整理前残高試算表（前T/B）の『積送品』勘定残高12,000円は、通常、期首残高と当期積送高を合計した、期中における積送品の借方（左側）の合計を表しています。

この12,000円のうち、期末に未販売として残っている商品の原価（期末積送品）は3,000円です。

したがって、当期中に販売された積送品の原価は、 $$ \text{販売された積送品の原価} = \text{前T/B残高} – \text{期末積送品残高} $$ $$ \text{販売された積送品の原価} = 12,000 \text{円} – 3,000 \text{円} = 9,000 \text{円} $$

この9,000円が、当期の積送品に関する売上原価です。期末一括法ではこれを期末に『仕入』勘定へ振り替えます。 $$ [\text{latex}] \text{(借) 仕入 } 9,000 \text{ (貸) 積送品 } 9,000 [/latex] $$

この仕訳により、積送品勘定は期末残高（3,000円）となり、売上原価（9,000円）が『仕入』勘定に合算されることになります。

問4：積送諸掛費の表示区分

この問題は、委託販売特有の費用である積送諸掛費の財務諸表における取り扱いに関する知識を確認するためのものです。

積送諸掛費とは、委託先が販売を受託してくれたことに対して支払う手数料など、販売上のコストを指します。

これらの費用は、商品の売上原価を構成するものではなく、販売活動に伴って発生する費用です。そのため、損益計算書（P/L）上では販売費及び一般管理費として処理されます。

したがって、正解はイ．販売費及び一般管理費です。

問5：期末積送品残高の計算

この問題は、委託販売における「積送品BOX図」の考え方を利用した計算問題です。与えられた売上高と原価率の情報から、販売原価を逆算し、期末残高を求めます。

積送品の原価の流れは以下の式で表されます。

$$ \text{期末積送品} = (\text{期首積送品} + \text{当期積送高}) – \text{当期販売原価} $$

1. 当期販売原価の計算

資料より、当期積送品売上高は5,000円、当期販売した積送品の原価率は75%とされています。 $$ \text{当期販売原価} = \text{当期積送品売上高} \times \text{原価率} $$ $$ \text{当期販売原価} = 5,000 \text{円} \times 0.75 = 3,750 \text{円} $$

2. 期末積送品残高の計算

算出した当期販売原価を用いて、期末積送品残高を計算します。

• 期首積送品：900円
• 当期積送高：4,200円
• 当期販売原価：3,750円

$$ \text{期末積送品} = (900 \text{円} + 4,200 \text{円}) – 3,750 \text{円} $$ $$ \text{期末積送品} = 5,100 \text{円} – 3,750 \text{円} = 1,350 \text{円} $$

計算結果は1,350円であり、小数点以下は生じていないため、四捨五入の必要はありません。

まとめ

ポイント 1：手許商品区分法 委託販売の会計処理は、一般商品と区分して処理する「手許商品区分法」が用いられます。委託先に送った商品は『積送品』として処理します。

ポイント 2：売上原価認識のタイミング 手許商品区分法には、売上原価を認識するタイミングによって「期末一括法」と「その都度法」があります。

ポイント 3：期末一括法の処理 期末一括法では、期中は売上原価の振り替えを行わず、期末の決算整理仕訳で売れた積送品の原価を『仕入』勘定に振り替えます。

ポイント 4：その都度法の処理 その都度法では、積送品が売れた都度、売上原価を『仕入』勘定に振り替えます。これにより、決算整理仕訳では積送品に関する原価振替は不要となります。

ポイント 5：特殊な売掛金と費用 委託先への売掛金は一般の売掛金と区別して『積送売掛金』として処理します。販売手数料などの販売コストは『積送諸掛費』として販売費及び一般管理費に計上します。

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